Steuerliche Behandlung von eigenen Aktien – aktueller Bundesgerichtsentscheid führt zu Praxisänderung

Das Bundesgericht weist in seinem Entscheid vom 6. Juni 2024 (9C_135/2023) die bisherige Praxis der Steuerverwaltungen in Bezug auf eigene Aktien nun auch im Bereich der Gewinnsteuern zurück.

Hintergrund

Mit Inkrafttreten des neuen Rechnungslegungsrechts am 1. Januar 2013 hat sich die Welt für eigene Aktien grundlegend verändert: Im alten Rechnungslegungsrecht waren die eigenen Kapitalanteile zu aktivieren – wodurch suggeriert wurde, dass eigene Aktien einen effektiven Vermögenswert darstellen würden. Im neuen Rechnungslegungsrecht sind die eigenen Aktien dagegen als Minusposition unter dem Eigenkapital zu erfassen, womit einerseits den internationalen Usanzen, andererseits aber auch der wirtschaftlichen Realität Rechnung getragen wird: Durch den Rückkauf eigener Aktien verringert sich das effektiv vorhandene Eigenkapital und dadurch das Haftungssubstrat sowie das Ausschüttungspotential einer Kapitalgesellschaft.

Die steuerrechtliche Praxis in Bezug auf die Behandlung von eigenen Aktien sollte aber wissentlich und willentlich unverändert und damit faktisch im alten Rechnungslegungsrecht verhaftet bleiben: Entsprechend den Verlautbarungen bspw. der Schweizerischen Steuerkonferenz und der Eidgenössischen Steuerverwaltung sollte für steuerliche Zwecke auch unter dem neuen Rechnungslegungsrecht die alte Betrachtungsweise gelten («eigene Kapitalanteile als effektiver Vermögenswert»). Dies mit der Folge, dass u.a.

• für die Zwecke der Kapitalsteuer das steuerbare Eigenkapital nicht um die eigenen Aktien reduziert wird;
  
• für die Zwecke der Gewinnsteuer bei der Veräusserung von eigenen Aktien ein allfälliger Gewinn oder Verlust steuerlich erfolgswirksam erfasst würde (unabhängig von der buchhalterischen Erfassung).
  

Auch im Bereich der Mehrwertsteuer hat sich die Eidgenössische Steuerverwaltung zunächst auf den Standpunkt gestellt, dass der Erlös aus der Veräusserung von eigenen Aktien (im Sinne der Veräusserung eines Wertpapiers) als ein von der Mehrwertsteuer ausgenommener Umsatz qualifiziert.

Dieser Sichtweise hat das Bundesgericht in verschiedenen Entscheiden einen Riegel geschoben:

• Mit Entscheid vom 14. November 2019 (2C_119/2018) anerkennt das Bundesgericht die wirtschaftliche Realität und stellt klar, dass eigene Aktien das der Kapitalsteuer unterliegende Eigenkapital reduzieren.
  
• Mit Entscheid vom 5. Oktober 2021 (2C_891/2020) hält das Bundesgericht fest, dass die Wiederveräusserung eigener Aktien als faktischer Finanzierungsvorgang keine Leistung im mehrwertsteuerrechtlichen Sinn darstellt und der entsprechende Erlös folglich als ein Nichtentgelt qualifiziert, welches keine Vorsteuerkürzung nach sich zieht.
  
• Mit dem aktuellen Entscheid vom 6. Juni 2024 (9C_135/2023) hatte das Bundesgericht die gewinnsteuerrechtliche Behandlung von eigenen Aktien bei ihrer Wiederveräusserung zu beurteilen. Im konkreten Fall entschied das Bundesgericht, dass der erfolgsneutral verbuchte Gewinn aus der Veräusserung eigener Beteiligungsrechte für die Zwecke der Gewinnsteuer verbindlich sein muss. Im Einzelnen ist das Bundesgericht von den folgenden Überlegungen ausgegangen:

Aktueller Entscheid im Bereich der Gewinnsteuer

Im zu beurteilenden Fall hat die steuerpflichtige Kapitalgesellschaft vormals zurückgekaufte eigene Aktien (Ausweis als Minusposten im Eigenkapital) im Rahmen eines Mitarbeiterbeteiligungsprogramms den Mitarbeitenden über den ursprünglichen Anschaffungskosten und folglich mit Gewinn veräussert. Den Gewinn hat die steuerpflichtige Kapitalgesellschaft erfolgsneutral den gesetzlichen Kapitalreserven zugewiesen. Dieser Verbuchungsweise ist aus handelsrechtlicher bzw. rechnungslegungs­technischer Sicht nichts entgegenzuhalten, entspricht sie doch der weit verbreiteten Auffassung, wonach Transaktionen mit eigenen Aktien wirtschaftlich einer Kapitalerhöhung oder -herabsetzung gleichkommen und damit weder Gewinn noch Verlust resultieren kann. Vereinzelt wird die Position vertreten, die Gesellschaft habe bezüglich der handelsrechtlichen Erfassung ein Wahlrecht zwischen erfolgsneutraler oder erfolgswirksamer Verbuchung (so bspw. das Schweizer Handbuch der Wirtschaftsprüfung).

Im Steuerrecht gilt der Grundsatz des Massgeblichkeitsprinzips des Handelsrechts, d.h. die steuerliche Gewinnermittlung basiert auf dem handelsrechtskonform ermittelten Gewinn. Das Steuerrecht kann von dieser Grösse nur abweichen, wenn sich in den einschlägigen Steuergesetzen eine entsprechende Korrekturnorm findet. Vorliegend hatte das Bundesgericht somit zu beurteilen, ob eine steuerrechtliche Korrekturnorm besteht, wonach der (handelsrechtlich einwandfrei) erfolgsneutral verbuchte Gewinn dem steuerbaren Gewinn hinzugerechnet werden muss. Das Bundesgericht kommt zum Schluss, dass eine solche Korrekturnorm weder besteht noch abgeleitet werden kann. In der Transaktion sei «(…) ein steuerfreier Kapitaleinlagevorgang (…)» zu sehen.

Fazit

Wird der Gewinn aus der Veräusserung von eigenen Aktien erfolgsneutral den gesetzlichen Kapitalreserven zugewiesen, ist dies nun auch für die Zwecke der Gewinnsteuer verbindlich.

Vor dem Hintergrund des Bundesgerichtsentscheids folgen in der Steuerpraxis verschiedene, äusserst spannende Fragen, wie z.B.:

• Qualifizieren erfolgsneutral in den gesetzlichen Kapitalreserven verbuchte Gewinne aus der Veräusserung eigener Aktien aus einkommens- und verrechnungssteuerrechtlicher Sicht als sog. Kapitaleinlagereserven (KER)?
  
• Welche steuerliche Einschätzung erfahren Verluste aus der Veräusserung eigener Aktien?
  
• Erkennt die Emissionsabgabe in einem erfolgsneutral erfassten Gewinn aus der Veräusserung eigener Aktien neu einen sogenannten (steuerbaren) Zuschuss?